¿Riguroso formalismo del tribunal fiscal? El acto administrativo firme (página 2)

El Tribunal Fiscal confirma la apelada que dispuso que
la recurrente cumpla con efectuar el pago por la diferencia de la
multa por la pérdida del régimen de gradualidad,
por cuanto corresponde a la ejecución de un acto
administrativo firme, y por tanto inimpugnable en la vía
administrativa. VOTO DISCREPANTE: En el sentido de revocar la
apelada por cuanto implica el incumplimiento de lo dispuesto por
el Tribunal Constitucional en calidad de precedente vinculante y,
por lo tanto, de normas contenidas en la Constitución
Política del Perú. Así en dicho voto se
sostiene que con la ejecución en vía de
cumplimiento de lo ordenado por la apelada que declaró la
pérdida del régimen de gradualidad e
incrementó la multa disponiendo la cobranza de la
diferencia, la Administración está aplicando una
norma violatoria de la Constitución a las consecuencias de
una relación y situación jurídicas
aún existentes, y dentro de un procedimiento
administrativo que aún se encuentra en trámite,
más aun cuando la resolución de cumplimiento fue
emitida con posterioridad a la fecha de publicación de la
sentencia del Tribunal Constitucional que estableció la
inconstitucionalidad de la norma que dispone pérdida del
régimen de gradualidad por motivo de la
impugnación.

IV. ¿EXISTE UNA RAZONABLE CORRELACION ENTRE
LOS HECHOS Y LA SOLUCIÓN?

El CRITERIO DEL TRIBUNAL: "Constituye acto
administrativo firme aquel que no fue apelado en el plazo de
caducidad previsto por el Código Tributario".

La solución definitiva al caso la encontramos en
el Fallo del Tribunal Fiscal, que resuelve confirmar la
Resolución de Intendencia N° 022-012-0000606/SUNAT,
materia de apelación, la misma que dispone se cumpla con
la Resolución de Intendencia N° 025-014-00003653/SUNAT
la que ordena a la recurrente pagar la suma de S/. 5,044.00 por
la diferencia de la multa entre el monto determinado
originariamente y el correspondiente como consecuencia de la
pérdida del régimen de gradualidad, por haber
quedado "firme" ésta última Resolución de
Intendencia. La perdida de gradualidad consiste en una
sanción de "multa sobre una multa" que aplica la
administración (SUNAT) al administrado en virtud del
numeral 5.2 del artículo 5° de la Resolución de
Superintendencia N° 159-2004/SUNAT, básicamente
consiste en aplicar la multa agregándose a la
sanción original, cuando se ejercita el derecho de
impugnar la resolución que establece tal
sanción[2]y siempre que dicha
reclamación sea desestimada y manteniendo el órgano
resolutor en su totalidad la sanción reclamada quedando
firme y consentida en la instancia administrativa.

En este sentido diremos que el Tribunal Fiscal al exigir
el cumplimiento de un acto administrativo aunque firme
vulneró legítimos derechos de la recurrente, ya que
no consideró al momento de emitir el fallo otros aspectos
relevantes para la solución de la controversia, por lo
tanto no existe una razonable correlación entre los hechos
y la solución adoptada considerando que el acto
administrativo que si bien quedó firme vulneró en
forma frontal el debido proceso y el derecho a la defensa de la
recurrente, omitiéndose por parte del Tribunal Fiscal
algún pronunciamiento sobre éstos aspectos, cuando
era indispensable teniendo en cuenta que ya existía el
pronunciamiento relevante del Tribunal Constitucional sobre la
materia. Así pues éste supremo interprete de la
Constitución y de las leyes, señala que es
totalmente limitatorio y por tanto violatorio del irrestricto
derecho de defensa[3]imponer multa cuando se
ejercita el derecho de impugnar los actos administrativos,
situación conocida en la legislación tributaria
como "la pérdida del régimen de
gradualidad".

V. ¿HAY DATOS POLITICOS, SOCIALES O
ECONÓMICOS QUE HAYAN INFLUENCIADO EN EL
FALLO?

Los hechos que determinaron el fallo se desarrollaron
dentro de un contexto socio-político muy apretado,
hubieron dos hechos importantes en el sector político y
económico peruano de entonces: el año 2008 fue
declarado "año de las cumbres mundiales en el
Perú"[4] por la importancia que tiene para
nuestro país ser organizador y sede de dos importantes
reuniones mundiales que congregaron en nuestro territorio a unos
80 jefes de Estado y de Gobierno durante ese año.
Indudablemente nos encontrábamos bajo los ojos del mundo,
y qué mejor forma de cumplir los estándares
internacionales que ejerciendo presión tributaria para dar
una imagen de ser poseedores de un sólido sistema fiscal y
recaudador. Por otro lado, el segundo hecho de relevancia fue la
paralización de la Región Moquegua
de 2008 o Moqueguazo que fue una
paralización indefinida con motivo de la disputa entre
las regalías del canon minero de los
departamentos de Moquegua y Tacna; que fue zanjada
mediante un acta de 8 puntos el 19 de junio.

De estos hechos se evidencia que, la Autoridad Fiscal de
entonces, guiada por razones políticas y alejándose
de la realidad legal, por el temor de "dar una mala imagen
internacional" y por tanto pudiéndose entorpecer la
negociaciones internacionales que exigen un "sólido
sistema fiscal", opta por la aplicación de la
legislación tributaria con un celo demasiado exagerado,
por ello los contribuyentes se ven en la necesidad de recurrir al
Tribunal Constitucional, en defensa de sus derechos
fundamentales, en ese sentido son importantes dos
pronunciamientos del Tribunal Constitucional, el primero lo
encontramos en el Caso Baruch Ivcher. STC
1993-2008-PA[5]del 13 de agosto de 2008 y el
segundo pronunciamiento en la sentencia emitida en el EXP.
N.° 04168-2006-PA/TC[6]recaída en el
proceso de agravio constitucional interpuesto por un
contribuyente de Lambayeque, el Tribunal Constitucional considera
que los auditores o fiscalizadores de SUNAT están
obligados a respetar los derechos fundamentales de las personas,
porque así lo dispone el artículo 74º de la
Constitución vigente.

Preguntas
críticas

VI. ¿EN LOS FUNDAMENTOS SEÑALADOS,
ESTAN BIEN APLICADAS LAS NORMAS QUE SE INDICAN PARA SUSTENTAR EL
FALLO?

En el presente caso, la materia en controversia consiste
en establecer si la Resolución de Intendencia N°
025-014-00003653/SUNAT tiene carácter de firme por no
haber sido apelada por la recurrente y, en consecuencia, si se ha
perdido el régimen de gradualidad originalmente aplicado a
la multa para recuperar los bienes comisados.

Por tanto, sirvieron para fundamentar
jurídicamente el fallo del Tribunal Fiscal el numeral 5.2
del artículo 5° de la Resolución de
Superintendencia N° 159-2004/SUNAT en el que se sustenta la
pérdida del régimen de gradualidad; y la otra norma
aplicada fue el artículo 212° de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444, que
establece que "Una vez vencidos los plazos para interponer
los recursos administrativos se perderá el derecho a
articularlos quedando firme el acto".

Considerando que los hechos o presupuestos normativos
contenidos en el numeral 5.2 del artículo 5° de la
Resolución de Superintendencia N° 159-2004/SUNAT, se
encuentran viciados de
inconstitucionalidad[7]resulta pertinente resaltar
que tanto la SUNAT como el Tribunal Fiscal que atendió el
recurso de apelación no se han referido a la
dimensión constitucional de los hechos planteados por el
recurrente, puesto que ambos tan solo se han limitado a verificar
si la imposición del pago previsto como multa por impugnar
una decisión de la entidad emplazada, se ha ajustado a las
normas infraconstitucionales como la Resolución
de Superintendencia N° 159-2004/SUNAT, donde, en efecto, se
encuentra previsto dicha sanción. En este sentido,
el Tribunal Fiscal luego de verificar que el monto
establecido por concepto de "pérdida de gradualidad" ha
sido determinado dentro de los parámetros de la normativa
de la SUNAT, únicamente concluye que "la resolución
reclamada a quedado firme", sin señalar si se han o no
vulnerado derecho alguno del recurrente.

Tal como lo ha señalado el Tribunal
Constitucional[8]"Se debe recordar que tanto los
jueces ordinarios como los jueces constitucionales tienen la
obligación de verificar si los actos de la
administración pública que tienen como sustento una
ley son conformes a los valores superiores, a los principios
constitucionales y a los derechos fundamentales que la
Constitución consagra. Este deber, como es evidente,
implica una labor que no solo se realiza en el marco de un
proceso de inconstitucionalidad (previsto en el artículo
200º, inciso 4, de la Constitución), sino
también en todo proceso ordinario, constitucional e
incluso en todo procedimiento administrativo[9]a
través del control difuso (artículo
138.°)".

Ya quedó claro y bien definido en términos
del propio Tribunal Constitucional[10]que "la
amenaza de recibir una sanción mayor o el que se vea
incrementada la multa definida en primera instancia (bien por
pérdida de supuestos de gradualidad, bien por cualquier
otro mecanismo que pudiera utilizarse), supone, en la
práctica, una amenaza u obstáculo real para que el
ciudadano pueda ejercer su derecho fundamental al debido proceso,
a la defensa y a impugnar la resoluciones".

Ahora veamos el otro aspecto que es la aplicación
del artículo 212° de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, Ley N° 27444, es decir el acto
administrativo quedó firme, siendo éste el criterio
adoptado por el Tribunal Fiscal en el caso, al respecto debemos
tener en cuenta que el principal efecto jurídico que
produce un acto administrativo[11]que ha adquirido
la calidad de cosa decidida o acto administrativo firme es que es
inatacable en sede administrativa, es decir no se le puede
modificar o dejar sin efectos.

La cosa decidida tiene como principal efecto que los
actos firmes adquieren la condición de inamovibles, pero
esto solo en sede administrativa, ya que son pasibles de ser
recurridos vía judicial, en la forma y plazos establecidos
por ley mediante la acción contenciosa administrativa o
mediante la acción de amparo si se vulneran o amenazan
derechos constitucionales. Ahora es perfectamente razonable
preguntarse si un acto administrativo firme pero viciado de
inconstitucionalidad, que lesiona derechos fundamentales,
existiendo incluso pronunciamiento del Tribunal Constitucional
que confirma dicha lesividad debe o puede ser exigido su
cumplimiento por parte de la administración, en el
presenta caso por parte de la SUNAT y el Tribunal Fiscal, mi
opinión es que tal situación es un injusto y un
abuso del derecho siendo tan manifiesta la vulneración de
derechos que se pretende con el cumplimiento del acto
administrativo en cuestión aunque haya quedado firme;
además considero que es descabellado y falta de fundamento
legal que arguyendo el cumplimiento del un acto administrativo
firme, la administración pública exija, a pesar de
su manifiesta inconstitucionalidad, un supuesto que atenta contra
la Constitución o un derecho fundamental concreto. En
definitiva, esta forma de proceder subvierte el principio de
supremacía jurídica y de fuerza normativa de la
Constitución y la posición central que ocupan los
derechos fundamentales en el ordenamiento constitucional, en el
cual "la defensa de la persona humana y el respeto de su dignidad
son el fin supremo de la sociedad y del Estado".

VII. ¿EL FALLO SE FUNDAMENTA EN ASPECTOS
PROCESALES O SE PRONUNCIA SOBRE EL FONDO?

En principio, lo resuelto por el Tribunal Fiscal indica
un Fallo sobre aspectos procesales de la controversia ya que
declaró la calidad de firme al acto administrativo en
cuestión, no se pronunció respecto de la
vulneración o no de los derechos del contribuyente, que
causaría con la exigencia del acto administrativo firme,
por lo tanto desestimó la pretensión de la
recurrente. No hay duda de que en la Resolución comentada
existe un excesivo formalismo de parte del Tribunal
Fiscal.

El Fallo no fue razonable ni constructivo entre las
partes, puesto que no permitió resolver una disputa
demasiado prolongada en el tiempo entre la "Administración
Pública" y el "Administrado". También es cierto
que, de acuerdo a la realidad imperante hubiese sido más
factible que el Tribunal Fiscal hubiese efectuado una
calificación sobre la validez del acto administrativo y
sobre los perjuicios que acarrearían exigir el cumplimento
de un acto administrativo contrario a la Constitución,
asegurándose de esta manera una óptima
administración de justicia, evitándose que el
administrado acuda en búsqueda de tutela
jurisdicción efectiva.

Conclusiones

1. Para evitar excesos como los identificados por
el Tribunal Constitucional, se deben de revisar las facultades
ilimitadas y discrecionales de las que goza SUNAT, para que sus
acciones sean objetivas, razonables y no vulneren los derechos
fundamentales de los contribuyentes.

2. El Procedimiento Administrativo General
está constitucionalizado y por ende toda entidad que este
inmersa en la competencia de dicha ley debe aplicarla respetando
las demás leyes vigentes y sobre todo en observancia a la
Constitución Política del Estado.

3. El hecho de que un acto administrativo sea
declarado firme, no quiere decir que ciegamente debe exigirse su
cumplimento incluso en contra de lo resuelto por el Tribunal
Constitucional, debe efectuarse en sede administrativa un examen
previo antes de exigirse el cumplimento de todo acto
administrativo a fin de evitarse trasgresiones a nuestra
Constitución.

Bibliografía

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  "Constitución Política del Perú". Edit.
  Toribio Anyarin Injante. Lima-Perú, 1996.

• CHANAMÉ ORBE, Raúl.
  "Diccionario de Derecho Constitucional". 2000. Editorial
  Praxis. Lima.

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  Constitución al Alcance de Todos". AFA Editores
  Importadores. Tercera Edición. Lima 1984.

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  Términos Jurídicos" Editorial
  Científica. Lima, 1984.

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  Constitución y el Derecho Penal". Editorial Eddili.
  Lima, 1980.

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  "Función jurisdiccional" (material de lectura del
  programa de formación de aspirantes a la Academia de
  la Magistratura) Lima. Academia de la Magistratura.
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  "Introducción al proceso civil". Tomo I.
  Bogotá; Temis, 1996.

• PATRON FAURA, Pedro. "Nuevo Derecho
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  Editorial Lex Meritum. Lima, 1986.

• RUBIO CORREA, Marcial. "El sistema
  jurídico: Introducción al derecho". Octava
  edición. Lima. Fondo Editorial de la Pontificia
  Universidad Católica del Perú. 1999.

• VALLE-RIESTRA JAVIER. "Código
  Procesal Constitucional". Ediciones Jurídicas. Lima
  Perú. 2007.

"Dedicado con mucho cariño a
Sandra Patricia por todos estos años de comprensión
y asistencia".

Autor:

Luis Oscar Donayre Yshii

Abogado egresado de la Universidad Nacional "San Luis
Gonzaga" de Ica: Medalla de Oro, Premio a la Excelencia
Académica 2007 – UNICA. VII Premio a la Excelencia
Académica en Derecho "José León Barandiaran
Hart" – SUNARP. Autor de la Tesis de extraordinaria calidad
científica titulada: "La Corte Penal Internacional:
Problemática e Impunidad de los Delitos
Internacionales".

[1] Según el cual, constituye
infracción, remitir bienes con documentos que no
reúnan los requisitos y características para ser
considerados como comprobantes de pago, guías de
remisión y/u otro documento que carezca de validez.

[2] Por ejemplo sanciones por no otorgar
comprobante de pago u otorgar documentos sin los requisitos y
características para ser considerados como comprobantes
de pago, etc.

[3] Sentencia del Tribunal Constitucional
Expediente N° 1803-2004-AA/TC, que señala:
“(…) al haberse incrementado el monto de la multa
como consecuencia del ejercicio de un derecho constitucional,
dicho incremento (…) resulta nulo; y las normas que
así lo autorizan, inaplicables por ser violatorias del
derecho de defensa, del derecho a los recursos y a la
garantía constitucional de la prohibición de
reforma peyorativa conforme se ha señalado en los
párrafos precedentes”.

[4] 21 de noviembre: APEC
Perú 2008 fue un evento conformado por una
serie de reuniones que se realizaron
en Perú entre los 21 miembros del Foro de
Cooperación Económica del Asia-Pacífico.
Los líderes de estos países se reunieron entre el
21 y 23 de noviembre de 2008 en la
capital, Lima.

[5] Baruch Ivcher y la Compañía
Latinoamericana de Radiodifusión S.A. interponen demanda
de amparo contra SUNAT y el MEF pidiendo que se deje sin efecto
las órdenes de pago de deuda tributaria contraída
durante la ilícita privación de sus derechos de
accionista, durante los años 1997-2001, pues de lo
contrario, se estaría vulnerando su derecho fundamental
a la reparación. El primer demandante alega que, en
virtud de la sentencia de la Corte Interamericana de Derechos
Humanos, el Estado está obligado a posibilitar la
restitución del ejercicio de sus derechos trasgredidos.
Ante esto, el Tribunal Constitucional estima que el amparo no
es la vía idónea para la ejecución de
sentencias supranacionales, pues esto se realiza, de acuerdo a
nuestra legislación, por la vía judicial o
arbitral. Con respecto a los planteamientos del otro
demandante, el Tribunal Constitucional afirma que, al ser los
tributos obligaciones derivadas de una calificación
legal de un hecho imponible, éstos no provienen de actos
jurídicos; por ello, la administración
fraudulenta no invalida dicha imposición.

[6] El contribuyente afectado denunció
que el auditor de la SUNAT le requirió que detalle sus
gastos personales, identificando dichos gastos con cargos o
egresos en sus cuentas bancarias, con la obligación de
declarar bajo juramento si en los ejercicios 2000 – 2002
bajo revisión, realizó viajes al exterior, solo o
acompañado, debiendo identificar a la persona con quien
viajó, fecha de salida y retorno, motivos del viaje y el
monto gastado en cada viaje. Asimismo, le requirió la
presentación de la documentación sustentatoria de
los consumos personales y familiares en alimentación,
vestido, mantenimiento de casa habitación,
vehículos, servicios públicos, educación,
diversión, recreación y otros. El contribuyente
fiscalizado argumentó que es un exceso del auditor
tributario, exigir que acredite cuánto consume por
alimentos, dónde y con quién se divierte, con
quienes y cuánto gasta, con quién viajó al
extranjero, más aún si el requerimiento no
está debidamente fundamentado, advierte el Tribunal
Constitucional. Como se sabe, según el artículo
62º del Código Tributario (texto hecho por SUNAT),
la Administración Tributaria goza de ilimitadas
facultades discrecionales para fiscalizar a los contribuyentes,
hecho que el Tribunal Constitucional reconoce porque así
lo dispone el Código. Ante tales excesos, el Tribunal
Constitucional se limita a considerar en su fallo, que los
auditores fiscales están obligados a respetar los
derechos fundamentales de las personas en los actos de
fiscalización, por ejemplo, es una arbitrariedad exigir
al contribuyente que demuestre con quién viajó al
extranjero, cuánto consume en alimentos, con
quién se divierte y cuánto invierte en su
manutención, entre otros excesos que afectan el derecho
a la intimidad del contribuyente fiscalizado.

[7] Sentencia del Tribunal Constitucional
Expediente N° 1803-2004-AA/TC, que señala:
“(…) al haberse incrementado el monto de la multa
como consecuencia del ejercicio de un derecho constitucional,
dicho incremento (…) resulta nulo; y las normas que
así lo autorizan, inaplicables por ser violatorias del
derecho de defensa, del derecho a los recursos y a la
garantía constitucional de la prohibición de
reforma peyorativa conforme se ha señalado en los
párrafos precedentes”.

[8] Expediente N° 3741-2004-AA/TC,
Sentencia del Tribunal Constitucional de fecha 14 de
noviembre de 2005.

[9] En el Expediente N° 3741-2004-AA/Tc,
el Tribunal Constitucional ha señalado como precedente
vinculante, que “todo tribunal u órgano colegiado
de la administración pública tiene la facultad y
el deber de preferir la Constitución e inaplicar una
disposición infraconstitucional que la vulnera
manifiestamente, bien por la forma, bien por el fondo, de
conformidad con los artículos 38°, 51° y
138° de la Constitución”

[10] Expediente N° 1803-2004-AA/TC,
Sentencia del Tribunal Constitucional de fecha 25 de
agosto del 2004.

[11] Acto administrativo, entendido que ha
sido expedido por autoridad competente, dentro de sus funciones
y atribuciones, dentro de los plazos legales y con respeto al
ordenamiento jurídico vigente.